Unificación de vida útil contable y fiscal para empresas que no cotizan en bolsa
Por Juan Fernando Mejía (www.globalcontable.com/perfil)
Asesor contable y tributario en empresas como Home Center, Seguros del Estado, Empresa de Energía de Pereira y en PYMES. Revisor Fiscal Brigard Urrutia y consultor empresarial. Whats App. 301 266 41 76
En este artículo se explica, por qué una mayor vida útil NIIF implica pagar más impuestos en Colombia.
Resumen:
Uno de los temas clave que tratamos en el “Diplomado Práctico NIIF y sus Efectos Tributarios” de Globalcontable es la definicipon de la vida útil. En este artículo tratamos este tema, damos ejemplos prácticos y entregamos un modelo de política contable que es útil a cualquier de entidad, incluso si cotiza en la bolsa de valores.
Se explica, especialmente, por qué una vida útil contable superior a la vida útil fiscal implica el mayor pago de impuestos en cabeza de la sociedad o de los socios. Por ello la importancia de unificar la vida útil contable y fiscal, basándose en la duración real y estimada de los activos, según estudios internacionales que aquí se relacionan.
Introducción
La vida útil contable que usan las entidades normalmente no está soportada en estudios serios, elaborados por un ingeniero o por otro tipo de expertos. Establecer la vida útil técnicamente puede ser muy costoso y muy subjetivo, pues los fabricantes no suelen indican cuánto puede durar una máquina o un vehículo, pues esto podría depender del uso que le de el comprador y de otros patrones de consumo de los beneficios económicos que incorpora el bien.
En ese caso, el auditor debe requerir que la vida útil se base en estudios serios de mercado, como los realizados por reconocidos economistas, estadistas y matemáticos, entre ellos Josepth Ktichin, William Jevons o Nikolái Kondratiev (que se relacionan al final de este artículo).
Según estos estudios, un inmueble neuvo sólo se valora por un tiempo, pero desde los 45 años aproximadamente empieza a perder valor, por lo que ese tiempo sería adecuado para depreciar este tipo de bienes en el mercado, con independencia del uso que podría llegar a dárseles.
Por ejemplo, depreciar una máquina o un vehículo en más de 10 años puede ser imprudente por el alto cambio tecnológico, es decir que, aunque realmente duren más de 10 años, desde esa fecha los costos de mantenimiento son superiores y no se produce con la misma eficiencia, por lo que los respuestos pueden ser practicamente otro activo.
En estos mismos estudios se basó la “Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales” para proponer las vidas útiles que finalmente fueron aprobadas en la Ley 1819 de 2016 que modifica el artículo 137 del Estatuto Tributario Nacional.
Por eso la vida útil contable debe unificarse a la fiscal, si no se tienen estudios serios que contradigan los estudios realizados por estos expertos matemáticos y economistas, que además son comunmente aplicados globalmente.
Ahora bien, si la máquina del ejemplo se deprecia contable y tributariamente en 10 años, pero sigue funcionando en el año 11, la entidad puede hacer cualquiera de etas acciones:
- No hacer nada, porque las NIIF sí aceptan activos totalmente depreciados (ver NIC 16, párrafo 79b ), aunque muchos en el mercado digan que no, muchas veces con el objeto de hacer valorar a las empresas bienes muebles como mesas y sillas, como sucedió en el Balance de Apertura, sin que el Consejo Técnico de la Contaudría Pública o la Junta Central de Contadores se pronunciaran.
- Valorar el activo, lo que es opcional, según la NIC 16 párrafo 29 o la NIIF PYMES, párrafo 17.15. Por ejemplo, si el avalúo es de 700 millones (o unidades monetarias) en el año 11, la entidad puede reconocer ese valor en la cuenta 1512XX97 Maquinaria (Diferencia por valoración contra la cuenta 3810xx97 Superávit por Valorización (ORI), según la NIIF PYMES párrafo 17.15C o las NIIF completas. El uso de la subcuenta “97” es para indicar que esa diferencia por ESTIMACIONES no es aceptada fiscalmente (artículo 21-1 parágrafo 6). Si se opta por depreciar de nuevo el activo sobre una base revaluada, esta depreciación NO es deducible, según el artículo 289 numeral 4 del Estatuto Tributario. La entidad también puede valorar el activo y no depreciarlo nuevamente, pues así lo permite la NIC 16 en el párrafo 54 (y las NIIF PYMES, por jerarquí normativa y por política contable), dado que el avalúo se considera un valor residual.
Por ejemplo, si en un inventario físico se encuentran 10 sillas que no estaban en la contabilidad y se valoran a $300 mil, son $3 millones que se inorpran en la contabilidad, pero que no deberían volverse a depreciar. Una opción es reconocer una cuenta 1524xx97 contra una cuenta 1592xx97, es decir, el activo contra su depreciación acumulada (NIC 16, párrafo 79b), así no se generan nuevos gastos de deprciación “no deducibles”, se evitan impuestos diferidos y complicaciones técnicas y tecnológicas innecesarias.
Esto es lo que aplican muchas grandes empresas y lo que hemos venido aplicando en globalcontable a compañías, tanto multinacionales como PYMES, como lo expliqué personalmente en universidades en Colombia, en Perú, Ecuador y algunos países de centro américa, en el desarrollo del tema “Efectos Tributarios de las NIIF en Latinoamérica” (Grupo en facebook disponible en https://www.facebook.com/groups/ifrsglobal)
Se pagan más impuestos si la vida útil NIIF es mayor que la fiscal
Interpretan los auditores de la DIAN que fiscalmente debe aplicarse la mayor vida útil entre la establecida en el Estatuto Tributatrio y la que indiquen las políticas contables
Por ejemplo, si se compra una máquina en $2.500 millones (o cualquier otra “unidad monteria”) y se deprecia en 25 años, porque así lo dice la política contable, esta misma vida útil debe aplicarse fiscalmente, pues el el inciso 1 del artículo 137 del Estatuto Tributario señala que la depreciación fiscal debe ser la misma que esté indicada en los manuales de políticas contables (salvo que esa vida útil sea inferior a 10 años, en cuyo caso se genera un gasto no deducible).
En ese caso no existiría partida conciliatoria: no puede decirse que el gasto fiscal sea de $250 millones (de $2.500 Mlls/ 10 años), sino sólo de $100 millones (producto de $2.500 Mlls/25 años).
Esto implica que siempre se deduzca el menor gasto posible, pues la interpretación del inciso 1 del artículo 137 del estatuto tributario es restrictiva, por tratarse de un límite legal.
Esta es una de las revisiones que hoy viene haciendo la adminsitración tributaria en las empresas que son objeto de inspección contable o tributaria o como requisito en algunas devoluciones o compensaciones de saldos a favor, tal y como lo advertimos desde el inicio de este proceso de adopción, pues en GlobalContable hemos sido pioneros en el tema de “Efectos Tributarios de las NIIF”.
En otras palbras: a mayor vida útil contable NIIF, más impuestos paga la entidad (mayor tasa efectiva de tributación).
Sin embargo, algunas interpretaciones en el mercado dicen que la DIAN tendría que aceptar un mayor gasto deducible, es decir, los 250 millones del ejemplo, en lugar de solo $100 millones.
Si así fuera, en todo caso la mayor vida útil NIIF infla las utilidades comerciales y esto aumenta los impuestos en cabeza de los socios en virtud del artículo 49 del Estatuto Tributario Nacional.
En ese caso, el ejemplo propuesta sería así:
| Concepto | NIIF | FISCAL | Diferencia |
| Ingresos (Supuestos) | 410 | 410 | – |
| Gastos por depreciación | 100 | 250 | 150 |
| Totales | 310 | 160 | 150 |
| Impuesto de Renta (Renta Líquida x 35%) | 56 | 56 | – |
| Utilidad Después de Impuestos y Renta Líquida Gravable | 254 | 104 | 150 |
La diferencia de $150 millones es gravada en cabeza del socio persona natural, con la tarifa del numeral 2 del artículo 242 y deben ir a la subcédula 2 de la cédula de Dividendos, según el numeral 2 del artículo 343 del ETN.
(Este ejemplo puede verse en video en https://youtu.be/16gxFJ7LHTI)
Ejemplo de Política Contable para las Depreciaciones y Amortizaciones:
La depreciación y la amortización es la asignación o distribución del costo del activo en el tiempo en que se espera ser usado, como patrón de consumo de los beneficios económicos que en él se incorporan.
Un ejemplo de política contable es el siguiente:
Política contable de depreciación
- Optimizar así la relación costo beneficio para no contratar estudios técnicos de valor residual, consistente en definir el precio estimado de un activo usado o de un activo nuevo del que se asume que ya cumplió su vida útil; ni establecer un valor residual por porcentajes arbitrarios. En sentido, aplicar las siguientes directrices:
2. No establecer valor residual para bienes muebles por considerarse inmaterial (NIC 16, párrafo 53).
3. No establecer valor residual para bienes inmuebles porque no se tienen para la venta, sino para su uso, principalmente.
4. No usar valores residuales contablemente porque estos tendrían que aplicarse también fiscalmente, generando efectos tributarios adversos.
(Ver artículo 131 del Estatuto Tributario, Doctrina de la DIAN y explicación en https://youtu.be/iwEh5iMYBvo. Se recomienda no indicar en el Certificado de Existencia y Representación Legal que los activos pueden venderse, aunque en efecto pueden venderse en cualquier momento, legalmente).
5. Optimizar la relación costo beneficio para no contratar estudios técnicos de vidas útiles de los activos, que consideran aspectos como el tipo y duración de los materiales o un estimado de uso por parte de la empresa.
6. Depreciar los activos según los ciclos económicos promedio de la economía y en los estudios que así lo definen para definir las vidas útiles, para reducir el riesgo tecnológico y de depreciar los activos más allá del tiempo esperado de uso real y con eficiencia, así como la incertidumbre de planear a largo plazo.
7. Usar las siguientes vidas útiles, conforme al criterio indicado:
| Bien | Criterio | Vida útil |
| Inmuebles | Un ciclo económico largos de Kondratieff[3] | 45 años. |
Según “El ciclo económico. Enfoques e ilustraciones. Los ciclos económicos de Estados Unidos y Colombia”, disponible en https://bit.ly/3HDyUby
| Bien | Criterio | Vida útil |
| Bienes muebles corporativos como los enseres, maquinaria y equipos, y flota y equipo de transporte terrestre. | 2.5 ciclos económicos de Joseph Kitchin y un ciclo de William Jevons[4]. | 10 años.
(Porcentaje del 10% anual). |
| [4] Ibidem.
1. Si se establece una vida útil mayor a la fiscal (que está basada en estos mismos ciclos económicos) debe darse el mismo tratamiento contable y tributario, es decir, reducir el gasto por depreciación, lo que incrementa la utilidad financiera y la renta líquida, por interpretación DIAN del primer inciso del artículo 137 del Estatuto Tributario, lo que implica un mayor pago de impuestos.
2. Si terminados los 10 años se sigue usando el activo, no se requiere hacer un ajuste porque las NIIF sí permiten activos totalmente depreciados (NIC 16, párrafo 79b).
La entidad también puede proceder a valorizar el activo totalmente depreciado, considerando que las valorizaciones son opcionales, según las NIIF[5]. En caso de valorar, no se deprecia la diferencia entre el valor en libros y el avalúo, por considerarse este un valor residual, según las NIIF[6]. |
||
[5] NIC 16, párrafo 29 y NIIF PYMES 17.15
[6] NIC 16, párrafo 54.
| Bien | Criterio a elección en el momento de la compra | Vida útil | |
| Computadores y licencias de Software (fiscalmente es a 5 años y eventualmente podrían tener una duración inferior).
Equipos de computación y comunicación, redes de procesamiento de datos y similares. |
Opción a: Establecer la misma vida útil fiscal, justificando en Estudios del promedio de cambios tecnológicos y de disponibilidad de las empresas para hacer cambios[7]. | La misma vida útil fiscal. | |
| Con esta opción se evita el riesgo fiscal consistente en que, por ejemplo, si un computador se deprecia fiscalmente en 5 años, pero contablemente en sólo 3 años, la DIAN le puede negar la deducibilidad en los años 4 y 5 aduciendo que el activo ya no produce renta en esos años (art. 107 E.T. y 128 E.T.). Aunque alguna doctrina lo permite si se demuestra que el activo no ha salido de la entidad y continúa usándose, como lo explica el ejercicio anexo[8]. | |||
| Opción b: El tiempo o porcentaje que se defina en el “Acta de Estimación de Vida Útil” que debe hacerse antes de activar el bien en el sistema. | La que se defina. | ||
| Reconocer la diferencia como gasto no deducible, en una partida conciliatoria en el mismo libro contable según la Política contable “Sistema de Control de Diferencias” como lo requiere el artículo 772-1 del Estatuto Tributario, como explica en la opción “a” del ejemplo anexo y en el artículo “Derribando del Mito de la Contabilidad Paralela”.
Si se usa la misma vida útil, debe darse de baja contable y fiscalmente el valor por depreciar en el año 3, como explica la opción “b” del ejemplo anexo. |
|||
[7] Usera, Juan Diego. En https://hardzone.es/2018/08/18/tiempo-recomendable-cambiar-pc/
[8] Ejemplo disponible en https://1drv.ms/p/s!Aqh2tDSdMvCBmrpCGOcJcAT4E6ykRQ?e=Ql0fb3
| Bien | Criterio | Vida útil |
| Los activos adquiridos antes de la adopción por primera vez de las NIIF y que se hayan valorado. | se siguen depreciando sobre la base del costo, dado que no se deprecia el avalúo por considerarse un valor residual, según la NIC 16, párrafo 54. Por ejemplo, el edificio administrativo (ver ejercicio). | La vida útil será la establecida en estas políticas y se deprecia sólo el original costo del activo.
Debe hacerse un registro de ajuste manual, al final del periodo, para establecer la mayor depreciación permitida por el artículo 290 del Estatuto Tributario (vida útil fiscal menor). Este ajuste se hace hasta que termine la vida útil fiscal del inmueble. El ajuste puede registrarse contablemente o sólo incluirse en la declaración de renta, por tratarse de una estimación fiscal. Ver ejemplo anexo. |
| Bien | Criterio | Vida útil |
| Las mejoras, reemplazos, adiciones y los Overhoull o grandes mantenimientos que no sean regulares (Ver política de Propiedades, Planta y Equipo y la Política de “Gastos de Mantenimiento”) | Se contabilizan como un activo nuevo, separado del activo sobre el que se hace la intervención y se inicia una nueva depreciación para este activo, como se indica en la política y en www.globalcontable.com/componentes | La de los bienes muebles porque se cambian con cierta frecuencia y porque son “inmuebles” solo por adherencia”, “por adhesión” o “destinación”. |
| Bien | Criterio | Vida útil |
| Amortización de bienes usados como arrendatarios en arrendamiento operativo. | Según el tiempo esperado de uso considerando factores de riesgo determinados en las NIIF[9]. | El término del contrato.
|
[9] NIIF PYMES, párrafo 17.21 y NIC 16.56
| Bien | Criterio | Vida útil |
| Elementos adquiridos para cumplir con un contrato. | Según el tiempo esperado de uso considerando el riesgo de no renovación del contrato[10] y la consecuente baja salvo de activos por depreciar. | “El menor plazo entre la vida útil (determinada conforme a los puntos anteriores) y el tiempo a transcurrir entre la compra y la finalización del contrato”. |
| [10] NIIF PYMES, párrafo 17.21 y NIC 16.56
i. Depreciar los activos adquiridos para el uso total o parcial en el desarrollo de un contrato, por la vida útil, sin considerar el término del contrato o convenio, cuando éste pueda ser renovado, según sus cláusulas. Para ello, se aplican las siguientes directrices:
ii. Revisar la probabilidad de renovación, al menos cuando se haya cumplido el 80% del tiempo inicialmente pactado[11], para acelerar el gasto en el 20% del tiempo restante. ([11] Basado en contratos firmados previamente por entidad y en el principio de Pareto) iii. Dejar constancia en un acta de la administración, para garantizar que terminado el contrato no existan saldos importantes para darse de baja por la consecuente imposibilidad de uso.
iv. Mantener la contabilización de los activos si estaban totalmente depreciados (o depreciados en gran parte) y se renueva el contrato, sin obligación de valorarlos, dado que las revaluaciones son opcionales, conforme a las NIIF y a la política de Propiedades, Planta y Equipo. |
||
8. Usar el criterio de prudencia establecido en las NIIF para no incrementar las utilidades comerciales con largas vidas útiles, superiores a las señaladas en esta política, considerando que la entidad no cotiza en bolsa local, que no tiene “un amplio número de proveedores de capital que le exijan vidas útiles superiores[12].
[12] Marco Conceptual, párrafo 1.2, NIIF PYMES P7, P8, P10, 1.1 -1.3 y apartado “Alcance” de estas Política de Información Financiera.
9. Hacer los ajustes por depreciación en el momento de la consolidación por parte de la entidad matriz, respecto a vidas útiles corporativas o fiscales de diferentes países.
10. Revelar los activos totalmente depreciados y las demás informaciones requeridas en el Instructivo de Revelaciones.
11. Aplicar las directrices de bajas de activos, según la política de “Propiedades, Planta y Equipo”, para evitar se continúen depreciando activos obsoletos.
Establecer una vida útil demasiado larga infla las utilidades porque no se consideró:
a. Que el órgano tributario se basó en estudios de mercado para establecer las vidas útiles y si la empresa no tiene un estudio serio de vidas útiles, debería basarse en este mismo estudio de mercado.
La Ley 1819 de 2016 cambió las vidas útiles de vehículos pasando de 5 a 10 años y los edificios de 20 a 45 años, pero no cambio la vida útil de las máquinas, justamente porque sus estudios muestran que lo lógico es depreciarlas en 10 años y ese es un estudio de mercado que puede usarse como criterio, en lugar de usar una vida útil arbitraria.
En cuanto a edificios y vehículos comprados desde el primero de enero de 2017, se pueden usar las mismas vidas útiles fiscales, establecidas por estudio de mercado, salvo que se tenga un estudio de vidas útiles mejor soportado o que la entidad cotice en la bolsa de valores.O que se quiere que los socios paguen un mayor impuesto
| Te puede interesar: Regístrate gratuitamente en GlobalContable.com (Click aquí) |
b. Una máquina puede durar más de 10 años pero con repotenciaciones y estas deben registrarse como un activo distinto, según las NIIF, no aumentando la vida útil.
c. Si se acaban los 10 años y llega a estar totalmente depreciada, no se valora, sino que se revela en notas, según lo indica el párrafo 79b de la NIC 16.
Enlace corto: https://bit.ly/3g93XUp
